1. INTRODUCCIÓN:

Al hablar de autoincriminación en materia fiscal en México, se debe de construir un nuevo camino que llevará a la protección más amplia de los derechos fundamentales de los contribuyentes y a su asesor fiscal.

La presente investigación se centra en la autoincriminación realizada por la autoridad fiscal, al utilizar la documentación que el contribuyente de buena fe le entrega, al realizar la revelación de esquemas reportables, tomando en cuenta que no existe un procedimiento para la realización de dicha revelación.

El objetivo de esta investigación es analizar la figura de autoincriminación de la posible violación del derecho fundamental de no autoincriminación de los contribuyentes, en el uso de esquemas reportables como medios de autoincriminación del contribuyente, por medio del análisis del capítulo VI del Código Fiscal de la Federación y el articulo 20 apartado B fracción II de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; para poder evitar la violación al derecho fundamental de no autoincriminación del contribuyente y su asesor fiscal.

Se observa en esta investigación, que el derecho fundamental a la no autoincriminación surge de la evolución jurídica en distintos países y como consecuencia esa evolución ha alcanzado a los contribuyentes en México.

Es conocido por los estudiosos del derecho la prohibición de introducir temas penales al Derecho Fiscal, sin embargo, en el desarrollo de esta investigación se estudia minuciosamente el porqué de la inclusión del término y aplicación de la no autoincriminación en Derecho Fiscal. Investigación que tiene relevancia no solamente a nivel nacional sino también internacional, ya que la revelación de esquemas reportables es aplicada a nivel mundial por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) bajo el Proyecto Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) en su acción número 12..

2. MARCO TEÓRICO

ANTECEDENTES HISTÓRICOS

A lo largo de la vida política de México, existen momentos cruciales, como la creación de la Constitución Política el día 5 de febrero del año de 1917, la cual engloba los derechos fundamentales de todo individuo mexicano, nacionalizado y extranjero al estar dentro del territorio mexicano, en su artículo 20 en su segundo párrafo menciona:

“II. —No podrá ser compelido a declarar en su contra... “(Poder Ejecutivo Federal, 1917)

Para ejemplificar de manera general dicha reforma, en la tabla 1 se presenta las reformas que ha sufrido el artículo 20 fracción II, así como fecha y mandatario que la realizó:importancia la medición de estos activos intangibles sobre bases sólidas, ya que contribuyen en el proceso de toma de decisiones (internas y externas). Una inadecuada traslación o la ausencia explicita del valor del capital intelectual en una organización le puede acarrear altos costos.

Tabla 1:Reformas Constitucionales Artículo 20 Fracción II

Fuente: Elaboración Propia

En 2008 sufre este artículo una última modificación, sin embargo, no modifica el derecho fundamental a la no autoincriminación en México.

La no autoincriminación concebida como derecho fundamental en México

Dentro de la legislación mexicana se encuentran los derechos fundamentales, en cuanto a su definición, resaltar la aportación realizada por Carbonell, quien, citado por González Vega en 2018, menciona lo siguiente: “los Derechos Fundamentales son Derechos

Humanos constitucionalizados”. Concepto con el que se coincide ampliamente, ya que para la existencia de un derecho fundamental debe existir antes un derecho humano, derecho que es contextualizado dentro de la Carta Magna, pero no solo eso, sino también ser aplicado dentro del territorio nacional (González Vega, 2018). Reforzando esto con la siguiente tesis:

TESIS AISLADA 1A. I/2016 [10A.], 2016; …” el concepto “no declarar” puede reservarse cualquier expresión, incluso la no verbal…” (Suprema Corte de Justicia de la Nación, 2016).

El derecho referido posee una doble vertiente. Por una parte, la posibilidad de no confesarse culpable y permanecer en silencio.

y, por la otra, que la información que haya sido obtenida de forma coaccionada no ostente relevancia probatoria para la aplicación de sanciones en los procedimientos penales. (Durán Muñoz, 2020).

La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en el año 2011 y en la Constitución Política vigente en su artículo 1 manifiesta lo siguiente: “Artículo 1o. En los Estados Unidos Mexicanos todas las personas gozarán de los derechos humanos reconocidos en esta Constitución y en los tratados internacionales de los que el Estado Mexicano sea parte…”. (Poder Legislativo, 2021) A continuación en la figura 1 se observa, la jerarquización en México incluye en primer plano a los derechos humanos y por debajo de estos a las leyes federales tales como el Código Fiscal de la Federación.

Figura 1: Jerarquia de ley en Mexico

Fuente: Elaboración propia

Precisando que, para que los tratados internacionales se encuentren en el mismo rango jerárquico a lo largo y ancho de la República Mexicana, debe también citarse el artículo 133 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que a la letra dice: “…"Esta Constitución, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos los Tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el Presidente de la República, con aprobación del Senado, serán la Ley Suprema de toda la Unión…”. (Corte Interamericana de Derechos Humanos, 2019).

La CADH se pronuncia sobre la no autoincriminación, en su el artículo 8.2, inciso g) que a la letra dice:

Artículo 8. Garantías Judiciales

2. Toda persona inculpada de delito tiene derecho a …:

g. derecho a no ser obligado a declarar contra sí mismo ni a declararse culpable.

(Convención Interamericana de Derechos Humanos, 2008)

Se encuentra en el mismo tenor el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (Agencia de la ONU para los Refugiados, 2017)

En su artículo 14. 3 g) el cual a la letra dice:

“Artículo: 14 1. Todas las personas son iguales ante los tribunales y cortes de

justicia…”

3. Durante el proceso, toda persona acusada de un delito tendrá derecho, en

plena igualdad, a las siguientes garantías mínimas.

g) A no ser obligada a declarar contra sí misma ni a confesarse culpable.

La no autoincriminación en el Derecho administrativo Sancionador, inclusión de términos penales en materia fiscal (autoincriminación).

Es importante mencionar que los principios por los que se rige el Derecho Administrativo Sancionador, y a los cuales se refiere la enciclopedia jurídica, son sustancialmente iguales a los del Derecho Penal, y emanan entre otros ordenamientos de la Convención Europea de Derechos Humanos, debiendo distinguir dos tipos de principios:

a) los principios de la potestad sancionadora y,

b) los principios del procedimiento sancionador. (Cotero, 2020, pág. 3)

Antecedentes Históricos de los Esquemas Reportables

Los dirigentes políticos en todo el mundo se han mostrado preocupados por la planificación fiscal que realizan algunos asesores fiscales y/o contribuyentes nacionales y dueños de empresas nacionales y multinacionales; mediante la cual, ocupan vacíos en la ley o lagunas entre la interacción fiscal de los distintos países para sacar beneficio de ello y bajar considerablemente su carga tributaria, trasladando sus recursos financieros a paraísos fiscales con baja o nula tributación. (OCDE Económicos, 2015, pág. 7)

Para septiembre del 2013 fue creado un grupo de expertos sobre la Fiscalidad de la Economía Digital (GEFED), este es un órgano auxiliar del Comité de Asuntos Fiscales (CAF) en el cual participan los países que integran el G-20; foro de coordinación de políticas macroeconómicas entre las veinte economías más importantes del mundo, que incluye las perspectivas tanto de países desarrollados, como de economías emergentes.

¿Qué es la OCDE y Cuál su relación con la revelación de esquemas reportables en México?

El problema de la erosión de la base imponible y la transferencia de beneficios es un conflicto que atañe de forma mundial, por lo cual requiere soluciones contundentes y globales, ya que quienes recienten con mayor fuerza esta erosión son los países que se encuentran en pleno desarrollo; los países que conforman el G-20 se interesaron en el estudio que estaba realizando la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) sobre el tema, esta organización se encarga específicamente de vigilar el comportamiento económico , así como el crecimiento financiero a nivel mundial, pero no solo eso, también dan solución a problemas económicos y de fiscalización. El trabajo y procedimiento de la OCDE inicia en la recolección de datos y culmina con el análisis entre partes y vigilancia, tal como puede observarse dentro de la figura 2 que se presenta a continuación, la cual ejemplifica de manera puntual el proceso del funcionamiento de la OCDE.

Figura 2: Funcionamiento de la OCDE

Fuente: Elaboración propia con base en la OCDE (15 años de México en la OCDE, s.f, pág. 1)

Estas empresas multinacionales, mediante estrategias fiscales agresivas, logran deducir un alto porcentaje del pago de sus impuestos, trasladando el capital generado a países con baja o nula tributación (paraísos fiscales), encaminando a los países que se encuentran en desarrollo al borde del colapso económico y no solo eso, sino que también, debido a ello, elevan considerablemente la inflación mundial, debido a ello el G-20 en conjunto con la OCDE generó el proyecto BEPS, del cual se desprenden 15 acciones, de las cuales la numero 12 es la que ocupa el interés de esta investigación, puesto que se refiere a la implementación de revelación de esquemas reportables a nivel mundial, la cual por ser parte un tratado internacional, todos los países pertenecientes a la OCDE están obligados a cumplir, tal es el caso de México quien, en diciembre del 2019 implementó en el Código Fiscal de la Federación el capítulo VI y único de revelación de Esquemas reportables (Natera, 2017, pág. 1).

BEPS Acción 12 y su relación con México

En el año 2012, la OCDE y el grupo de los G-2,0 al que México pertenece al igual que otros 37 países a nivel mundial, quedó a cargo de elaborar un reporte, el cual debe contener cifras claras y reales del impacto mundial que provoca en la economía el uso de estrategias fiscales agresivas y el envío de ganancias de las empresas multinacionales a países de baja tributación, ganancias que evaden impuestos, de esta investigación se genera un reporte el cual contiene los avances alcanzados sobre el problema que enfrentan los países, por la erosión de la base gravable y la reubicación de utilidades, investigación que se entregó en el año 2013, con cifras verdaderamente preocupantes en cuanto a materia fiscal y económica, que sin duda representa un problema por demás urgente, el cual debe ser tratado con prontitud a nivel mundial, para evitar el hecho de que países en desarrollo se queden estancados y que la economía mundial se mantenga sana. (Natera, 2017, pág. 1)

De este análisis fue que se expusieron distintos grupos multinacionales que no cumplían con sus obligaciones tributarias en varios países, dañando la recaudación, el tema más importante fue identificar que la erosión de la base gravable y la reubicación de utilidades (Natera, 2017, pág. 1).

Así surge el proyecto Base Erosion and Profit Shifting, mejor conocido como BEPS. (Natera, 2017, pág. 1)

El proyecto BEPS se centró en el pago del impuesto sobre la renta que realizan los grupos multinacionales y las operaciones financieras entre empresas pertenecientes a un mismo grupo, que ya se encontraban previstos en tratados internacionales.

Este proyecto consta de 15 acciones, sin embargo, el estudio se centra en la Acción 12, que establece reglas obligatorias de revelación; donde surgen los esquemas reportables en México como respuesta al problema de la erosión de las bases y la transferencia de beneficios por los empresarios multinacionales, las cuales anualmente representan la cantidad de entre 100,000 y 240,000 millones de dólares estadounidenses al año y que podrían destinarse a educación, asistencia sanitaria, infraestructura y pensiones (OCDE, Acabar con el traslado de beneficios al extranjero, 2022, pág. 1).

Dichas reglas se basan en tres objetivos claros y precisos, los cuales se explican en la figura 3, cuyos propósitos son obtener, identificar y actuar.

Figura 3: Objetivos de normas Ya existenten en revelación

Fuente: Elaboración Propia

Esquemas reportables en México, su relación con el BEPS y los derechos fundamentales

México implementó en el Código Fiscal de la Federación la Revelación de Esquemas reportables el 9 de diciembre de 2019 y se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación, a través del cual se adicionó el Título Sexto denominado De la Revelación de Esquemas Reportables; Capítulo Único que comprende los artículos 197 al 202 del Código Fiscal de la Federación, numerales en los que explica a groso modo y no de forma detallada como debería hacerlo, la revelación de los mismos (Secretaría de Hacienda y Crédito Público, 2021, pág. 1).

En lo que se refiere al capítulo VI y único de Revelación de esquemas reportables se puede mencionar que supera por mucho lo solicitado por el BEPS toda vez que, si bien la Acción 12 establece las reglas obligatorias de revelación, no menciona en ninguna de ellas, el que sea compartida la información sensible de los clientes y proveedores de las empresas multinacionales, como el capítulo de revelación de esquemas reportables lo solicita, solo hace énfasis en que deben ser reveladas únicamente las estrategias fiscales, con las que se llevará a cabo el pago de sus impuestos, tanto nacionales como internacionales, y que estas no sean agresivas ni perjudiquen a los países que se encuentran en desarrollo.

Las multas aplicadas por la autoridad, referentes a la revelación de esquemas reportables, se establecen en los artículos 82-A, 82-B, 82-C y 82-D del CFF con sanciones económicas que van desde los $15,000.00 hasta los $20,000,000.00; esto sin llevar a cabo un procedimiento, ni dar oportunidad a su subsanación en caso de tener algún error o la revelación de información que, a decir por la autoridad considere incompleta, dejando en total estado de indefensión tanto al contribuyente como a su asesor fiscal, debido a que si bien las multas son impuestas, estas no cuentan con un procedimiento claro que permita al contribuyente subsanar su error, sino por el contrario, sin llevarse a cabo un procedimiento como el que se realiza, quizás al emitir una factura o la declaración anual, por mencionar algunos ejemplos, en los ya multicitados esquemas reportables no existe esta posibilidad de subsanación, sino que la multa es fincada de inmediato, y no solo ello, sino que se toma como prueba plena de dicho delito la información que de buena fe ha sido entregada por el propio contribuyente o su asesor fiscal. Es en este momento legal en donde se observa la autoincriminación, de la cual es sujeto el contribuyente y su asesor fiscal, vulnerándose su derecho fundamental de no auto incriminación fiscal.

Por lo tanto, la información recabada por la autoridad fiscal, al ser ocupada como prueba en contra del contribuyente, es un acto de autoincriminación.

El término de auto incriminación es necesario y aplicable dentro del derecho sancionador tanto en la materia fiscal, como administrativa.

3. METODOLOGÍA:

Planteamiento del problema

El 9 de diciembre del año 2019 se incorporó al CFF, la revelación de esquemas reportables mismos que deberán ser ingresados al Servicio de Administración Tributaria por el contribuyente o por sus asesores fiscales como parte de la acción 12 del Proyecto BEPS, emitido por la OCDE, que solicita a los contribuyentes la revelación de los esquemas reportables, que son planificaciones o estrategias fiscales que se consideran agresivas pues las autoridades fiscales requieren tener más información para evitar esquemas evasivos, por ello, en México se creó y agregó al CFF el capítulo sexto y único de la Revelación de Esquemas Reportables, provocando con ello la posible autoincriminación del contribuyente al proporcionarle información que puede ser utilizada en su contra, para fincarle o determinarle un delito fiscal, violando su derecho fundamental de no autoincriminación.

Pregunta general

¿Cómo evitar la vulneración al derecho fundamental de no autoincriminación del contribuyente y su asesor fiscal en México?

Objetivo general

Evitar la vulneración al derecho fundamental de no autoincriminación del contribuyente y su asesor fiscal en México, mediante el análisis del marco jurídico fiscal mexicano, vigente en 2022, en conjunto con el capítulo IV del Código Fiscal de la Federación, para garantizar el ejercicio del derecho fundamental de no autoincriminación del contribuyente y su asesor fiscal

Hipótesis

Hi. - El uso de la revelación de esquemas reportables, como prueba plena de un delito fiscal, vulnera el derecho fundamental a la no autoincriminación del contribuyente y el asesor fiscal.

Variables

Dentro de la investigación se desarrollan dos variables, cuya función depende una de otra las cuales son:

Una independiente, que son los esquemas reportables y una dependiente, que resulta ser la autoincriminación del contribuyente y el asesor fiscal.

Método de investigación

El método que se empleó fué el analítico, puesto que el uso de la revelación de los esquemas reportables como auto incriminación del contribuyente y los asesores fiscales, puede ser violatorio de los derechos fundamentales en México, además de que parte del análisis general a lo particular.

Diseño de la investigación

Se desarrolla una investigación no experimental, aplicada al marco jurídico fiscal y penal nacional e internacional, vigente en México en el año 2022, siendo aplicada a los conocimientos existentes sobre este tema, en beneficio de los contribuyentes y el asesor fiscal.

Técnicas de obtención de la información

La obtención de la información es documental, utilizando la interpretación de las fuentes documentales, nacionales e internacionales aplicables en 2022, a la revelación de esquemas reportables por parte del contribuyente y/o su asesor fiscal, el cual vulnera el derecho fundamental de no autoincriminación por parte de la autoridad fiscal mexicana

4. RESULTADOS:_

En comparativa de las dos variables se puede observar lo siguiente:

El derecho de no autoincriminación es un derecho fundamental protegido por la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y los Tratados Internacionales, el término de no autoincriminación es aplicable al derecho de no ser obligado a declarar, incluso aplicando la forma no verbal (documentos).

De acuerdo a los resultados de la investigación y el análisis elaborado se determina revelación de esquemas reportables viola el derecho fundamental de no auto incriminación.

Por lo tanto, la hipótesis planteada es corroborada.

5. DISCUSION

Refiriéndose a temas penales, se puede encontrar que, al igual que la tipicidad aplicada en derecho penal, es también aplicable en derecho sancionador fiscal y administrativo, por lo tanto, por extensión el término de autoincriminación, también debe ser incluido dentro de los términos aplicables al derecho fiscal y administrativo sancionador.

Se ha negado tanto por Jueces como Magistrados la aplicación de términos penales en materia fiscal, siendo que, la no autoincriminación es la esencia del derecho fiscal, puesto que el hecho de que la autoridad ocupe la misma documentación que ha sido entregada por el contribuyente en su perjuicio, de esta manera se puede visualizar que, la información a la que nos referimos fue entregada por el contribuyente, pero fue solicitada por medio de coacción, puesto que de no hacerlo tendría repercusiones con la autoridade.

6. CONCLUSIONES:

Se puede concluir que, la investigación realizada arroja resultados suficientes para confirmar la hipótesis planteada y que sí existe una violación a los derechos fundamentales por parte de la autoridad fiscal, esto derivado de que, las multas que se imponen, tanto a los contribuyentes, como a los asesores fiscales, son determinadas en base a la documentación que es entregada por ellos, violando el derecho fundamental de no autoincriminación; contenido en el artículo 20 inciso B fracción II de la Constitución Política de México.

También vulnera los derechos contenidos en la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, en su Artículo 21, el cual menciona el principio de buena fe con el que actúa el contribuyente, derecho que protege la información que ha sido entrega por él a la autoridad fiscal, si bien es cierto que es responsable de dicha información, también es cierto que si existiese algún error en ella, este se debe a un descuido puramente humano y no a la intención de obtener un beneficio fiscal o engañar a la autoridad, sin embargo, la autoridad fiscal utiliza la información entregada por el contribuyente como prueba plena de un delito, vulnerando el derecho de no autoincriminación.

Toda vez que los esquemas reportables no solo auto incriminan al contribuyente, sino que lo dejan en estado de indefensión al negársele la oportunidad de subsanar dicho error, ya que además de carecer de procedimiento para su elaboración, también carecen de un término en el cual se pueda subsanar algún error en el que se incurriese.

Dando pie a la implementación de un medio de defensa implementado a favor del contribuyente y/o su asesor fiscal, el cual puede ser un amparo directo o indirecto, dependiendo del momento procesal en el que este se encuentre..

7. REFERENCIAS:

Poder Ejecutivo Federal. (5 de febrero de 1917). Gobierno Federal. Obtenido de

http://www.ordenjuridico.gob.mx/Constitucion/1917.pdf

González Vega, O. A. (2018). Derechos humanos y derechos fundamentales. UNAM Revistas del IIJ, s.p Suprema Corte de Justicia de la Nación. (11 de septiembre de 2016). Fiscalía.

Obtenido de https://www.fiscalia.com/publicaciones/82

Poder Legislativo. (28 de mayo de 2021). Cámara de Diputados. Obtenido de

https://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/CPEUM.pdf

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Autónoma de México. Obtenido de https://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S1870465415000148

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https://www.dof.gob.mx/nota_detalle.php?codigo=5610665&fecha=02/02/2021

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Cotero, J. d. (2020). PRAXIS de la Justicia Administrativa. (C. d. Administrativa., Ed.) Recuperado el 10 de mayo de 2022, de https://www.tfja.gob.mx/investigaciones/pdf/r27_trabajo-3.pdf

[1] Licenciada en Derecho Beatriz Adriana Hernández Neri. Alumna de la Maestría en Contribuciones Fiscales de la Universidad Politécnica de Tulancingo Hidalgo, México contacto: 2031025@upt.edu.mx

[2] Maestro César Ángel López Torres, Maestro en Auditoria y Maestro en Administración Tulancingo Hidalgo México. Contacto: cesar.lopez@upt.edu.mx

[3] Doctor Eleazar Villegas González. Profesor Investigador del Instituto de Ciencias Económico Administrativas. Universidad Autónoma del Estado de Hidalgo, México. Contacto: evillegas@uaeh.edu.mx